增值税立法中小微企业税收政策调整

   题：增值税立法中小微企业税收政策调整

   《增值税法(征求意见稿)》(以下简称为征求意见稿)的公布，为我国在加快完成2020年落实税收法定原则的改革任务奠定了重要基础。征求意见稿适度调整完善与小微企业密切相关的起征点和小规模纳税人的政策。

   助力小微企业规范发展成长

   原增值税涉及到小微企业的规定主要是起征点和小规模纳税人政策，此次征求意见稿对这两项涉及小微企业的政策都进行了调整。

   一是起征点政策。原增值税有关起征点的规定为：纳税人销售额未达到规定的增值税起征点的免征增值税，达到起征点的按规定全额计算缴纳增值税；增值税起征点的适用范围限于个人；增值税起征点幅度，按期纳税的为月销售额5000-20000元(含本数)，实际各地都选择上限2万元，按次纳税的为每次(日)销售额300-500元(含本数)。在实践中，上述仅适用于个人的增值税起征点政策范围实际上有所扩大，即对属于小规模纳税人的企业和单位也制定了类似起征点的“销售额未超限免征增值税”政策，且其免税月销售额在历次调整中被分步提高到3万元和10万元。

   此次征求意见稿中规定增值税起征点为季销售额30万元，并规定“销售额未达到增值税起征点的单位和个人，不是本法规定的纳税人。”可以看到，此次起征点政策的调整是原起征点与销售额未超限免征增值税政策的整合和简化，不仅提高了起征点的销售额规模，取消了按次纳税的销售额规定，并将适用对象由个人扩展为单位和个人。起征点政策的调整，将原对小微企业的临时性政策在增值税法中明确为长期性制度，有利于降低小微企业的负担和促进其长期健康发展。

   二是小规模纳税人政策。征求意见稿中规定：“发生应税交易，应当按照一般计税方法计算缴纳增值税，国务院规定适用简易计税方法的除外”。与原增值税暂行条例相比，征求意见稿在保留简易计税方法的同时，取消了“小规模纳税人”的概念和相关规定。也就是说，在起征点之上的纳税人，原则上都应采用一般计税方法。

   应该说，针对我国增值税小规模纳税人比重过大的现实状况，取消小规模纳税人政策有助于促进更多的小规模纳税人适用一般计税方法，减少增值税抵扣链条的断裂，从而使增值税制度更为规范并发挥中性作用。同时，随着经济社会的发展，原一般纳税人认定中要求的“会计核算健全，能够提供准确税务资料”条件，对于年销售收入120万元以上的单位和个人而言已基本能够具备。

   总体看，按照征求意见稿的规定，未来增值税涉及到小微企业的将主要是起征点政策。通过小微企业增值税政策的调整和完善，在促进增值税制度更加规范运行的同时，也有助于小微企业的规范发展成长。

   政策调整可能涉及的问题

   征求意见稿对小微企业增值税政策的调整，也涉及到3个需要注意的问题。

   一是起征点规定中的纳税人身份问题。从国外增值税起征点的规定看，根据纳税人是否需要登记可分为两种情况：一是要求进行税务登记，对税务登记后营业额低于一定数额的企业免于征收；二是不需要进行税务登记，对营业额低于一定数额的企业可不进行税务登记，相应也给予免税。在OECD的国家中，上述两种情况下的起征点政策都存在，且选择第一种情况的国家数量更多。

   可以看到，此次征求意见稿对起征点政策是选择的上述第二种情况，明确销售额低于起征点的单位和个人不属于增值税纳税人。但将增值税纳税人身份的判定与起征点挂钩，也存在着发生增值税应税交易却不是增值税纳税人的逻辑问题，并相应面临在税务登记和发票管理等方面的问题。例如，销售额低于起征点的单位和个人在与其他企业之间的交易中，由于不属于增值税纳税人而不能向对方开具发票，下游企业因不能取得扣除凭证则可能会影响到交易的实施。尽管征求意见稿中也明确，“销售额未达到增值税起征点的单位和个人，可以自愿选择依照本法规定缴纳增值税”，但这意味着起征点之下的单位和个人需要放弃免税，会导致起征点政策效果的减弱。

   二是小规模纳税人政策的过渡期问题。此次征求意见稿取消小规模纳税人概念及相关规定，但征求意见稿中也明确了国务院规定适用简易计税方法的情形，且规定“本法公布前出台的税收政策确需延续的，按照国务院规定最长可以延至本法施行后的五年止”，这使得原适用于小微企业的小规模纳税人简易征收方法未来是否继续实施并不明确。所以，有必要对小微企业进行充分的解释和宣传，稳定小微企业的政策预期。

   同时，在我国实施的减税降费政策中，部分对小微企业进行减税的政策对象就是明确为小规模纳税人，如此前规定的地方政府对增值税小规模纳税人可以在50%的税额幅度内减征资源税、城市维护建设税、房产税、城镇土地使用税、印花税(不含证券交易印花税)、耕地占用税和教育费附加、地方教育附加的规定，其政策期限到2021年12月31日。如果取消小规模纳税人，会使得其他税种的优惠政策实施缺乏基础。

   三是起征点的税负临界点问题。起征点制度可以免除低收入纳税人的税收负担，缩小征税面，但也存在着起征点临界值上下的税负不连续性问题。由于纳税人未达到起征点时免于缴纳增值税，而一旦超过起征点就需要全额缴纳增值税，就会在起征点附近产生税负的极大跳跃，造成起征点上下的税负不公。对纳税人而言，在其销售额快达到起征点时会存在强烈的避税动机，采取各种合法或不合法的手段，如隐瞒销售额或者分解销售额以避免其销售额高于起征点。统计数据也表明，在起征点附近之下纳税人户数会大幅提高。

   同时，上述问题在起征点较低的情况下并不明显，但随着起征点的提高这种不公平愈加明显。我国小微企业在实践中是形成了年销售额120万元以下的纳税人免税、120万元至500万元的纳税人实行简易计税方法、500万元以上的纳税人实行一般计税方法的总体格局，而取消小规模纳税人后将导致起征点的税负临界点问题更为突出。

   对完善有关小微企业规定的建议

   综合上述分析，对征求意见稿中有关小微企业的增值税规定建议为：

   一是完善起征点的规定。考虑到增值税管理和企业实际经营的需要，建议对起征点实行税务登记前提下的免税政策，即对存销售额未达到规定起征点的单位和个人实行增值税免税政策。同时，增值税起征点需要根据经济社会的发展适时进行调整，可考虑在增值税法中补充根据经济社会的发展情况适时对起征点进行调整的表述。

   二是明确过渡期的小规模纳税人政策。为了稳定原增值税小规模纳税人的政策预期，有必要对增值税法取消小规模纳税人的政策调整原因和目标进行充分说明，并对过渡期中的小规模纳税人政策进行明确。

   三是研究解决起征点的税负临界点问题。在未来取消小规模纳税人简易计征方法的情况下，为削弱部分处于起征点之上纳税人的逃税动机，调动小微企业建账和适用一般计税方法的积极性，应研究对销售额超过起征点但在一定范围内的纳税人的减征政策，由国务院制定专项优惠政策。从国际上看，日本和德国等部分国家对销售额超过起征点但在规定范围的纳税人采用了减征政策，尽量缓解起征点上下的税负不公平。 (作者系中国财政科学研究院研究员)

   来源：东方财富网